Rederiskatteordningen
- forbudet mot å yte lån eller stille sikkerhet
1. Tidligere ordning
Under rederiskatteordningen av 1996 inneholdt skatteloven § 8-12 et forbud mot at selskaper innenfor ordningen ytet lån eller stilte sikkerhet til fordel for skattytere utenfor
ordningen med direkte eller indirekte eierinteresser i selskapet. Tilsvarende gjaldt for lån eller sikkerhet til fordel for selskap som slik skattyter hadde direkte eller indirekte eierinteresser i, eller til skattyters nærstående.
(Regelverket benytter terminologien ”til fordel for” den egentlige debitor – man kunne like gjerne sagt ”på vegne av”. Videre er terminologien at vedkommende sikkerhet er stillet ”overfor” den aktuelle kreditor. Samme terminologi benyttes i dette memo.)
2. Ny ordning, overgangsreglene
I den nye rederiskatteordningen av 2007 er forbudet i tidligere sktl § 8-12 opphevet. Som kjent ble det gitt overgangsregler til endringene i skatteloven §§ 8-14, 8-15 og 8-17 (jf lov av 14. desember 2007 nr 107). I tiende ledd i overgangsbestemmelsene ble det først inntatt et tilsvarende forbud som i gammel sktl § 8-12. Ved lov av 19. juni 2009 nr 56 ble dette imidlertid vedtatt endret, og forbudet ble lempet. Bestemmelsen lyder slik etter siste endring (vår understrekning):
(10) Selskap som har gjenstående ubeskattet gevinst etter annet eller tredje ledd kan ikke yte lån til eller stille sikkerhet til fordel for skattytere utenfor ordningen med direkte eller indirekte eierinteresser i selskapet. Tilsvarende gjelder for lån til eller sikkerhetsstillelse til fordel for selskap som slik skattyter har direkte eller indirekte eierinteresser i, eller til skattyterens nærstående. Som nærstående regnes skattyterens foreldre, ektefelle, ektefelles foreldre, barn, barnebarn, samboer eller samboers foreldre. Første og annet punktum gjelder ikke sikkerhetsstillelse til fordel for selskap utenfor ordningen, når sikkerheten stilles overfor en finansinstitusjon med konsesjon til å yte kreditt etter finansieringsvirksomhetsloven eller tilsvarende finansinstitusjon med konsesjon til å yte kreditt i annen stat. Selskapet anses trådt ut av ordningen fra og med det inntektsåret da vilkårene i dette ledd brytes. Skatteloven § 8-17 annet og tredje ledd gjelder tilsvarende.
3. Nærmere om gjeldende bestemmelse
Selskaper som ikke omfattes av overgangsreglene, er overhodet ikke omfattet av forbudet mot lån/sikkerhetsstillelse.
Begrunnelsen for å videreføre låneforbudet i overgangs-reglene knyttet seg hovedsakelig til skattekredittene fra den tidligere ordningen og problemer med ulike tilpasninger, samt problemer for ligningsmyndighetene med å kontrollere at lånevilkår mv ikke i realiteten innebar en utdeling i strid med forutsetningene om at skattekredittene ikke skulle kunne deles ut eller disponeres av eierne uten beskatning. Ved lempingen som ble vedtatt i 2009 var begrunnelsen dels at selskapene innenfor ordningen etter hvert ville opptjene inntekter i den nye ordningen, og dels at skattekredittene vil reduseres over tid, slik at hensynene bak forbudet vil bli gradvis redusert.
Hensikten var å bedre kredittilgangen til rederiene, ved at selskapene kan anvende ubeskattet kapital som grunnlag for sikkerhetsstillelser til fordel for nærstående. Departementet la til grunn at det ville gi selskapene mulighet til å forhandle frem gunstigere lånebetingelser.
For å ivareta hensynene bak det opprinnelige forbudet, gjelder lempingen av forbudet som ble vedtatt i 2009 kun sikkerhetsstillelse. Forbudet mot å yte lån er videreført uendret for selskaper som omfattes av overgangsreglene.
Videre kreves at sikkerheten stilles overfor en finansinstitusjon som har tillatelse til å yte kreditt etter finansieringsvirksomhetsloven (eller tilsvarende i annen stat). Man har antatt at risikoen for tilpasninger er lavere når sikkerheten stilles i forbindelse med et lån fra en finansinstitusjon, ettersom også sikkerheten da stilles overfor finansinstitusjonen.
Videre forutsetter bestemmelsen at sikkerheten stilles til fordel for et selskap. Bestemmelsen gir således ikke anledning til å stille sikkerhet til fordel for fysiske personer med direkte eller indirekte eierinteresser, eller nærstående til slike personer. Begrunnelsen er at slik sikkerhetsstillelse ikke ville gi selskapene økt fleksibilitet med hensyn til finansiering og likviditetsstyring, da sikkerheten vanligvis ikke ville vedkomme selskapets virksomhet. Begrunnelsen kan diskuteres, men forbudet er absolutt.
4. Situasjonen etter Høyesteretts dom 12. februar 2010
Som kjent avsa Høyesterett 12. februar 2010 dom for at de overgangsbestemmelser som etter den nye rederibeskatningsloven er gitt om inntektsføring av de såkalte skattekredittene, er i strid med grunnlovens forbud mot tilbakevirkning. Vi vil ikke unnlate å nevne at det var våre kolleger i Schjødt, ledet av Ingvald Falch, som prosederte saken for rederiene.
Høyesterett har ikke gitt noen anvisning på hvordan ny ligning skal foretas. Dommen sier at ligningen som er foretatt, basert på at minst 2/3 av de ubeskattede midlene i tidligere rederiskatteordning skulle inntektsføres med minst 10 % pr. år, skal oppheves, men intet om hva som da skal gjelde. Som rederienes prosessfullmektig også har understreket, vil det være opp til Stortinget å beslutte hvorvidt dette skal medføre endringer i gjeldende rederiskatteordning og/eller om det eventuelt skal vedtas andre overgangsregler.
Det forventes at lovgiver vil fremme forslag om nytt regelverk, men det er relativt stor usikkerhet til hva som vil komme. Det har fra politisk hold vært fremhevet at loven, som Høyesterett har underkjent, var en forutsetning for den nye rederiskatteordningen. Avhengig av hva som er politisk gjennomførbart, kan derfor forslaget som kommer inneholde alt fra nye overgangsregler som frafaller eller i et hvert fall i betydelig grad reduserer kravet til inntektsføring av skattekredittene, til en fullstendig revisjon av den nye ordningen.
Tiende ledd i overgangsbestemmelsene, om forbud mot å yte lån og stille sikkerhet, er ikke direkte berørt i Høyesteretts premisser for dommen. Forbudet gjelder kun selskaper med skattekreditt som skulle inntektsføres etter overgangsbestemmelsene, og den revisjon av reglene som nå må komme, kan berøre også forbudet. Vi antar imidlertid at et eventuelt fortsatt forbud vil være betinget av et fortsatt krav om inntektsføring av kredittene i en eller annen form.
Inntil videre må det legges til grunn at forbudet gjelder slik det er vedtatt.
Tilbake